Recepción: 29 Septiembre 2020
Aprobación: 29 Octubre 2020
Resumen: La auditoría forense es una disciplina especializada que requiere un conocimiento experto de la teoría contable, auditoría y métodos de investigación; donde ésta, constituye una rama importante de la contabilidad investigativa, utilizada en la reconstrucción de hechos financieros, de investigaciones de fraudes, cálculos de daños económicos y rendimientos de proyecciones financieras. Es por ello que este tema despertó el interés de los autores del presente trabajo y a través de un análisis sistemático de literatura, se profundizó a cerca de la auditoría forense en la formación del contador público, técnica contable para la prevención del fraude. Para ello, la metodología utilizada fue una revisión documental, en la cual se tomó como referencia el punto de vista de diferentes autores y expertos en la temática referida en el presente, en aras de obtener conclusiones de mayor consistencia y respaldo.
Palabras clave: auditoría forense, fraude, contador público, técnica.
Abstract: Forensic auditing is a specialized discipline that requires expert knowledge of accounting theory, audit and research methods; where it constitutes an important branch of the investigative accounting, used in the reconstruction of financial facts, of investigations of frauds, calculations of economic damages and yields of financial projections. That is why this topic aroused the interest of the authors of this work and through a systematic analysis of literature, it was deepened to close forensic auditing in the training of public accountant, accounting technique for the prevention of fraud. For this, the methodology used was a documentary review, in which the point of view of different authors and experts in the subject referred to in the present was taken as a reference, in order to obtain conclusions of greater consistency and support.
Keywords: forensic audit, fraud, public accountant, technician.
INTRODUCCIÓN
La aplicación de la auditoría forense es escasa, pese a que hay un alto riesgo de fraude en las organizaciones. Entre las modalidades que más se presentan están robo o pérdida de información, ataque informático y robo de activos fijos o inventarios. La auditoría forense no solo funciona cuando los hechos ocurren, su aplicación de manera preventiva puede reducir el riesgo en las organizaciones.
Por lo anterior, se considera que uno de los delitos no violentos, pero que se ha desarrollado con fuerza debido al incremento de la globalización, la apertura de fronteras, la aparición de tecnología sofisticada entre otras, es el fraude, el cual ha permitido que los delincuentes generen beneficios inimaginables, pero a su vez, grandes pérdidas en las organizaciones, desencadenando una serie de problemas al interior de las organizaciones con graves consecuencias.
En este sentido, el presente trabajo pretende identificar las técnicas de auditoría forense que existen actualmente para la identificación de dichos fraudes, resaltando así mismo la importancia que tiene el que actualmente desde su etapa de formación el contador público conozca esta área de su competencia profesional y entienda la verdadera importancia de ejercerla con responsabilidad y transparencia, trabajando en beneficio de la custodia de los recursos de las empresas de los sectores público y privado, los cuales son destinados para el progreso y la mejora de la calidad de vida de la comunidad. De igual modo el presente trabajo ha sido desarrollado mediante la consulta de las cuales han aportado las bases para la realización de un estudio descriptivo, enfocado en el desarrollo de la auditoría forense.
CONTENIDO
Las técnicas empleadas en la consecución de la información necesaria para desarrollar el documento, obedecieron a consultas bibliográficas de tesis, artículos de investigación de revistas, blogs y páginas virtuales de consulta académica. Lo cual permitió identificar las técnicas empleada por la auditoría forense para la detección del fraude y dar las conclusiones asociadas a ello, teniendo en cuenta que el estudiante debe ser el protagonista de su proceso de aprendizaje, lo cual les insta a estar en una continua tarea de auto-aprendizaje, por tanto es necesario que muestren su interés en conocer y estar atentos a las nuevas actualizaciones y las nuevas competencias que deben desarrollar cuando se enfrentan a las nuevos retos de su vida laboral, así como también los riesgos y amenazas que desafiarán.
Todo esto, en beneficio del desarrollo intelectual y profesional de las personas que consulten este documento, el cual busca explicar de forma clara: cómo se originó la auditoría forense, las técnicas empleadas para realizar una auditoría forense, los tipos de fraudes más comunes, las leyes, decretos y normas por las cuales están reglamentadas, para castigar y juzgar delitos económicos, en los procesos judiciales donde el auditor forense, presenta las evidencias y pruebas para establecer que se originaron hechos delictivos, en los cuales la participación del Contador Público es fundamental en los delitos económicos, ya que este profesional da fe pública y tiene a su cargo la responsabilidad de certificar estados financieros y validar que la información que allí se encuentra, presenta razonablemente la situación financiera de una empresa; ya que es por esta razón que el trabajo profesional del contador público es valioso a la hora de evitar fraudes y corrupción dentro de las organizaciones, puesto que en la revisión y validación de las cuentas de ingresos, pasivos y patrimonio se pueden evidenciar movimientos que permitan detectar a tiempo hechos delictivos. Sin duda alguna, son los fraudes y la corrupción factores que influyen notablemente en el deterioro de los recursos de una organización, independientemente de su naturaleza.
Planteamiento del problema:
En los últimos años uno de los delitos que se ha desarrollado con fuerza debido al incremento de la globalización, la apertura de fronteras, la aparición de tecnología sofisticada entre otras, es el fraude, el cual ha permitido que los delincuentes generen beneficios inimaginables, pero a su vez, grandes pérdidas en las organizaciones. En la actualidad se demanda de la profesión contable nuevas tareas, se presentan nuevos desafíos, como el fraude, la corrupción lo cual hace que el profesional sea más especializado y experto en su trabajo.
La sociedad espera que el contador público brinde seguridad necesaria, para que los corruptos no puedan financiarse ni utilicen los sistemas financieros para beneficios propios. Por esta razón en la formación del contador público estamos en desventaja ante al mercado ya que esta disciplina es poco conocida y ha sido uno de los campos más solicitados en los servicios contables. De acuerdo con lo anterior, se hace necesario entonces conocer ¿cuáles son las técnicas de auditoría forense que, durante su formación, el contador público debe conocer para prevenir el fraude?, generando así el desarrollo de la temática principal de este trabajo planteada en el objetivo general.
En este sentido, también se deberá dar respuesta a ¿Por qué es necesario que el contador público durante su formación, conozca las técnicas de auditoría forense necesarias para la prevención del fraude?, ¿Cuáles son los argumentos teóricos necesarios que nos brinda la auditoria forense para la aplicación de sus técnicas en
la prevención del fraude? y ¿Por qué el contador público durante su formación, debe basarse en las técnicas de la auditoria forense para prevenir el fraude?, las cuales aportarán significativamente al desarrollo de los objetivos específicos planteados más adelante.
El auditor forense debe ser un profesional multidisciplinario, altamente capacitado en Contabilidad, Auditoría, Gestión, Tributación, Finanzas, Informáticas, Técnicas de Investigación, Legislaciones y otras disciplinas. En cuanto a su formación como persona el contador-auditor forense debe ser objetivo, independiente, justo, honesto, inteligente, astuto, sagaz, planificador, prudente, precavido. Sobre la base de su experiencia y conocimiento el auditor forense debe ser intuitivo, un sospechador permanente de todo y de todos, capaz de identificar oportunamente cualquier síntoma de fraude, su trabajo debe ser guiado siempre por el escepticismo profesional. El auditor forense es un profesional valioso y altamente necesario en nuestra actual sociedad, es uno de los llamados a combatir la corrupción financiera, pública y privada.
Justificación
Debido a esto, se creó la búsqueda de herramientas que apoyen el fortalecimiento de las empresas, bien sea del sector público o privado, en pro de la disminución de las prácticas deshonestas. La auditoría forense cada vez tiene más auge y es implementada en la economía, la cual trabaja en beneficio del patrimonio y los recursos de las compañías, tratando de prevenir fraudes y delitos que van en contra del beneficio de la comunidad y de todas las empresas del país, independientemente del sector al que pertenezcan, bien sea público o privado.
Dicho de otro modo, la auditoría forense es una disciplina especializada que requiere un conocimiento experto de la teoría contable, auditoría y métodos de investigación; donde ésta, constituye una rama importante de la contabilidad investigativa, utilizada en la reconstrucción de hechos financieros, de investigaciones de fraudes, cálculos de daños económicos y rendimientos de proyecciones financieras.
En términos de investigación contable y de procedimientos de auditoría, hacen que la relación con lo forense sea aún más estrecha, cuando se habla de la contabilidad forense, encaminada a aportar 16 pruebas y evidencias que permitan la identificación de los actos fraudulentos, por lo cual se define inicialmente la auditoría forense como una auditoría especializada en descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y delitos en el desarrollo de las funciones públicas y privadas. Es por lo anterior, que la práctica de este enfoque en el campo de la auditoría ha tenido hasta hoy, una alta demanda, debido al entorno económico mundial y las organizaciones buscan prevenir la corrupción, de manera oportuna.
Antecedentes
En un principio, la función de la auditoría se limitaba a la mera vigilancia en materia documental, con el fin de evitar errores y fraudes. Con el crecimiento de las empresas, la separación entre propietarios y administradores, y los intereses de terceros (entidades de crédito, Administración Pública, acreedores, etc.) se ha demandado cada vez más garantizar la información económico-financiera suministrada por las empresas. Sin abandonar las funciones iniciales, la auditoría acomete un objetivo más amplio: determinar la veracidad de los estados financieros de las empresas, en cuanto a la situación patrimonial y a los resultados de sus operaciones. (IASB, 2012).
Por su parte, los autores (Villardefrancos & Rivera, 2006) aportan que, a lo largo de estos últimos años, los objetivos de la auditoría fueron evolucionando, como consecuencia del desarrollo y tecnificación de los procesos sociales, el desarrollo económico de los países, el crecimiento de las empresas y la expansión de las actividades productoras con el consiguiente aumento de la complejidad en la administración de los negocios y de las prácticas financieras. Es por ello que, la auditoría constituye una herramienta de control y supervisión que contribuye a la creación de una cultura de la disciplina de la organización y permite descubrir fallas en las estructuras o vulnerabilidades existentes en la organización.
La práctica de la Auditoría Forense se presenta como una oportunidad para la profesión contable en el país, por el nivel de corrupción y fraude existentes. Inmerso a esta temática se encuentra el fraude, según el autor (Preza, 2014), es aquello que supone realizar un reato mediante el engaño por el cual se le genera un daño. En el caso de que un funcionario público sea quien realiza el fraude, el daño es hacia la administración; es por ello que el fraude se define como aquel delito que comete quien “dañare a la Administración, en beneficio propio o ajeno”. Por consiguiente, el Fraude financiero es un fenómeno económico, social y organizacional que se refieren a la alteración, modificación o manipulación de información contable o financiera de una empresa con el propósito de reflejar una situación económica equivocada o engañosa
· Alteración de registros
· Defraudación tributaria
· Inclusión y/o exclusión de transacciones inexistentes y/o existentes de transacciones
· Lavado de dinero
· Pérdidas o ganancias ficticias.
· Sobre o sub valoración de cuentas.
· Sobre valoración de acciones en el mercado.
· Ocultamiento de activos, pasivos, ingresos, gastos.
Según Juan Iván Rogers Harper, CAMS, FCPA, CFE, CPA, “La auditoría forense surge a raíz de una confluencia de factores adversos de origen social y contable que propician los actos de corrupción, fraude y lavado de dinero, que a su vez han surgido como una verdadera epidemia, afectando a personas, empresas y gobiernos; principalmente afectando la imagen, expectativas o percepción que el público en general tiene de los Contadores Públicos Autorizados.
Por otro lado, Miguel Cano y Danilo Lugo en su libro Auditoría Forense en la Investigación Criminal del Lavado de Dinero y Activos, indican: “La auditoría forense” en sus inicios se aplicó en la investigación de fraudes en el sector público, considerándose un verdadero apoyo a la tradicional auditoría gubernamental, en especial ante delitos tales como: enriquecimiento ilícito, peculado, soborno, malversación de fondos, etc. Sin embargo, la auditoría forense no se ha limitado a los fraudes propios de la corrupción administrativa, sino que también ha diversificado su portafolio de servicio para participar en investigaciones relacionadas con crímenes fiscales, crimen corporativo, lavado de dinero, entre otros.
Otros autores la definen como una herramienta para detectar estos delitos mediante el conjunto de técnicas y procedimientos aplicadas por el auditor forense y así obtener las evidencias suficientes, competentes, relevantes y útiles que permitan ser presentadas y sustentadas como pruebas ante una corte o la entidad que lo contrata contribuyendo de manera eficaz y eficiente a la solución de estos problemas y así minimizar la impunidad y corrupción en nuestro país (Díaz Ortega & Pérez Peña, 2014).
Además, el campo forense ha ido evolucionando y cada vez lo hace más rápido en cuanto al tema de delitos económicos, sin embargo, a lo largo de los años no se ha podido encontrar la forma más adecuada para entender el campo contable dentro del contexto anterior por lo que se encuentran diferentes puntos de vista entre autores y profesionales que identifican a este campo como tres nombres distintos: contabilidad forense, auditoría forense y contaduría forense. Para efectos de este marco teórico, se nombrará como auditoria forense.
Aun cuando la auditoría forense no ha sido difundida, existen diferentes autores que han querido profundizar al respecto sin embargo existen un sinfín de interpretaciones que se le da a la auditoria forense y las cuales pueden o no distar mucho de lo que realmente significa. No obstante, la mayoría de los autores coinciden en que es una actividad en la cual existe más participación de los contadores, además de ser una herramienta para la contaduría dentro de la cual puede tener un campo diferente para actuar en aquellos países vulnerables a delitos
de cuello blanco en los cuales se destaca el alto nivel de corrupción (Ramírez & Piedrahita, 2011).
Aunado a esto, la mayoría de los estudios que se han hecho sobre los elementos causantes de fraudes en los estados financieros, se ha detectado que la mayoría de estos se dan por quienes certifican o dictaminan los estados financieros. Para que este tipo de riesgos, a los que la mayoría de las empresas están expuestas, puedan ser mitigados es importante que dentro de las compañías se establezcan controles y monitoreo sobre las causantes de este tipo de riesgos (Ramírez, San Andrés & Ramírez, 2018).
Actualmente esta disciplina se encuentra estrechamente vinculada con la tecnología ya que existe la aplicación de sistemas contables, el papel de internet y las redes sociales como medios para denunciar los fraudes (Vivas, 2009).
Metodología
El presente trabajo fue desarrollado bajo un enfoque descriptivo y cualitativo en el cual se realizó una revisión de la literatura en lo que refiere a las técnicas de auditoría forense que durante su formación, el contador público debe conocer para prevenir el fraude, para ello se tuvieron en cuenta los puntos de vista de distintos autores y expertos en la temática referida en el presente documento, en aras de obtener conclusiones de mayor consistencia y respaldo, que hiciesen de este trabajo una fuente de autores para futuros estudiantes que deseen investigar sobre una temática similar.
Ésta es una investigación de tipo cualitativa con énfasis en la teoría critico social porque busca de una u otra forma establecer la necesidad que tiene el contador público durante su formación, en conocer las técnicas de auditoría forense ineludibles para la prevención del fraude; y de igual manera conocer los argumentos teóricos necesarios que nos brinda esta área de la auditoría para la aplicación de sus técnicas, así como las razones por las cuales se deben basar en dichas técnicas para prevenir el fraude.
Técnicas para la obtención de la información las técnicas empleadas en la consecución de la información necesaria para desarrollar el presente trabajo, obedecen a consultas bibliográficas de tesis, artículos de investigación de revistas, blogs y páginas virtuales consulta académica, teniendo en cuenta que toda redacción exitosa de un trabajo académico implica una cuidadosa revisión sistemática de literatura, la cual puede ser utilizada en criterio, como referencia metodológica en la configuración escritural de otros trabajos académicos.
La clasificación de las técnicas de auditoría forense de acuerdo a Rodríguez (2007) manifiesta que son los métodos prácticos de investigación usados por el contador- auditor para recolectar la evidencia necesaria que fundamente sus conclusiones, su empleo se basa en su criterio o juicio según las circunstancias.
Por tanto, las Técnicas de Auditoría se pueden clasificar de la siguiente forma:
Técnica de Estudio General:
Apreciación y juicio de las características generales de la empresa, las cuentas o las operaciones, a través de sus elementos más significativos para elaborar las conclusiones se ha de profundizar en su estudio y en la forma que ha de hacerse.
Técnica de Análisis:
Estudio de los componentes de un todo. Esta técnica se aplica concretamente al estudio de las cuentas o rubros genéricos de los estados financieros.
Técnica Inspección:
Verificación física de las cosas materiales en las que se tradujeron las operaciones, se aplica a las cuentas cuyos saldos tienen una representación material, (efectivos, mercancías, bienes, etc.).
Técnica de Confirmación:
Ratificación por parte del auditor como persona ajena a la empresa, de la autenticidad de un saldo, hecho u operación, en la que participo y por la cual está en condiciones de informar válidamente sobre ella.
Técnica de Investigación:
Recopilación de información mediante entrevistas o conversaciones con los funcionarios y empleados de la empresa.
Técnica Declaratoria y de Certificaciones:
Formalización de la técnica anterior, cuando, por su importancia, resulta conveniente que las afirmaciones recibidas deban quedar escritas (declaraciones) y en algunas ocasiones certificadas por alguna autoridad (certificaciones).
Técnica de Observación:
Inspección menos formal, que se aplica generalmente a operaciones para verificar como se realiza en la práctica.
Técnica de Cálculo:
Verificación de las correcciones aritméticas de aquellas cuentas u operaciones que se determinan fundamentalmente por cálculos sobre bases precisas.
No obstante, para llevar a cabo cada uno de los pasos expuestos anteriormente, es necesario que las técnicas empleadas en auditoría forense, estén orientadas y relacionadas con los campos de acción en los que puede prestar servicio el auditor forense; es por ello que se deben llevar a cabo las siguientes prácticas:
Dactiloscopia:
Es una de las ramas de la lofoscopia encargada del estudio, clasificación, archivo y recuperación de las mismas impresiones dactilares que aparecen en las falanges dactilares de los dedos de las manos. (De Antón, 2005)
· Tomar impresiones con propósitos administrativos y judiciales.
· Clasificar, ubicar o localizar las fichas decadactilares en los archivos.
§ Buscar impresiones dermopapilares en el lugar de los hechos (huellas latentes).
§ Hacer investigaciones decadactilares
Nota: Huella dactilar de una persona de acuerdo a Ramírez (2007). Consultado en http://wwwdactiloscopia-dactiloscopia.blogspot.com.com
Documentología:
Es el examen total del documento en su integridad, se analiza el soporte (papel), y los distintos elementos fijos que se encuentren en este, como sistemas de impresión, dispositivos de seguridad y tintan empleadas, para determinar si el documento es auténtico, falso o se encuentra adulterado.
• Cheques, títulos-valores, sellos de correos, documentos de identificación, billetes de banco y de lotería, tarjeta de crédito, etc.
• Grafismo y escrituras de origen manual (manuscritos, holografías o autográficas).
• Impresos (tipografía, flebografía, etc.), Copias fotográficas.
• Textos mecanográficos, escritos con impresoras de computador.
Nota: El análisis de una cédula original. Revisado de Ramirez (2017) http://wwwdactiloscopia-dactiloscopia.blogspot.com.com
Grafología Forense:
Es el estudio que tiene como objetivo verificar la autenticidad o determinar la autoría de los grafismos escritos en un soporte. Se analizan guarismos, gráficas y firmas, examinando detalladamente características como el tipo de letra, forma de la letra, tipos de trazos, rasgos, etc. Dentro de las actividades de los grafólogos se encuentran las siguientes:
• Detección de falsificaciones.
• Determinación de autoría de firmas y escrituras.
• Detección de forjamientos, alteraciones, agregados físicos o químicos.
En síntesis, se pasa de la teoría y supone una proposición que debe aplicarse a la realidad. Con esta generación de conocimiento la formación de los futuros profesionales de las instituciones de educación superior permitirá la adquisición de nuevas y mejores competencias para su vida profesional.
CONCLUSIONES
El fraude abarca un conjunto de irregularidades y actos ilegales caracterizados por el engaño intencional. Puede ser cometido en beneficio o detrimento de la organización y por personas externas o internas de la organización.
El fraude diseñado para beneficiar a la organización produce generalmente tal beneficio explotando una ventaja injusta o deshonesta que también pude engañar a una tercera parte. El fraude cometido en detrimento de la organización, generalmente se realiza en beneficio directo o indirecto de un empleado, persona externa u otra organización. El comportamiento equivocado de gerentes, administradores y empleados se debe básicamente a: presiones financieras externas; inequidades en el lugar de trabajo; y laxitud moral general.
Los mecanismos más efectivos ante los fraudes son: un sólido sistema de control interno, un buen gobierno corporativo, y un código de ética definido. La responsabilidad principal de establecer y conservar controles es de la administración.
La prevención de errores materiales debidos al fraude es esencial para la operación sólida y eficiente de los mercados de capital. Una disminución en la confiabilidad de la información contable (o en la calidad de la auditoría) tiene implicaciones serias
para el uso de los datos contables por parte de los mercados de capitales. La ocurrencia de litigios a causa de las fallas en prevenir y detectar el fraude afecta no solamente a los auditores, sino potencialmente también a toda la economía.
Los auditores son responsables de apoyar a evitar el fraude, examinando y evaluando la idoneidad y la efectividad del sistema de control interno en proporción con el grado de la exposición y riesgo potencial de los diversos segmentos de las operaciones de la organización. Un auditor que sospecha actos ilegales debe informar a las autoridades adecuadas, recomendar las investigaciones necesarias y, hacer seguimiento para supervisar que se satisfaga sus responsabilidades.
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